УГМК: новый поворот в вопросе сроков назначения проверки по ТЦО

Изначально пункт 2 статьи 105.17 НК РФ устанавливал двухлетний срок на принятие ФНС России решения о Проверке по ТЦО. Буквальное прочтение нормы: если проверка не была назначена в течение двух лет после подачи уведомления о контролируемых сделках, налоговый орган утрачивал право назначить проверку в отношении этих сделок.

При этом на практике возникала неопределенность последствий при подаче уточненного уведомления. Так, согласно позиции налоговых органов, при подаче уточненного уведомления о контролируемых сделках двухлетний срок начинает исчисляться с даты подачи уточненного уведомления. Период назначения проверки возобновлялся, даже если уточнения не касались существенной информации либо устраняли технические ошибки в уведомлении.

Конституционный Суд РФ в Постановлении от 14.07.2023 № 41‑П[4] указал на проблему и призвал законодателя внести изменения, устраняющие неопределенность. В результате Федеральный закон от 26.02.2024 № 39‑ФЗ, который вступил в силу 26.03.2024, полностью исключил двухлетний срок в качестве ограничения периода назначения Проверки по ТЦО. С этого момента действует только общее трехлетнее ограничение в соответствии с п. 5 ст. 105. 17 НК РФ: проверка может быть назначена в отношении сделок, совершенных в трех календарных годах, предшествующих году вынесения решения о Проверке по ТЦО. 

В декабре 2024 года было вынесено решение ФНС России о Проверке по ТЦО в отношении контролируемых сделок Общества, совершенных в 2021 году. При этом компания подала уведомление по ТЦО до 20 мая 2022 года. 

Напомним, что на момент подачи Обществом уведомления по ТЦО в мае 2022 года действовал двухлетний срок для назначения Проверки по ТЦО, установленный актуальной редакцией пункта 2 статьи 105.17 НК РФ.

По мнению налогоплательщика, двухлетний срок для назначения Проверки по ТЦО истек 20 мая 2024 года, поэтому решение о назначении Проверки по ТЦО от 28 декабря 2024 года не имеет правовых оснований.

Компания успешно оспорила решение ФНС России о проведении Проверки по ТЦО в суде первой и апелляционной инстанций, указывая на пресекательный срок назначения проверки – до 20 мая 2024 года. 

В обеих инстанциях было доказано, что увеличение периода для назначения Проверки по ТЦО ухудшает положение налогоплательщика, а положения нового законодательства не могут иметь обратной силы.

Кассационный суд квалифицировал двухлетний срок на назначение Проверки по ТЦО (прежняя редакция п. 2 ст. 105.17 НК РФ) как процессуальную норму. Процессуальные правила применяются в редакции, действующей на момент совершения процессуального действия – то есть на дату вынесения решения о проверке. Следовательно, отмена этого срока не является «ухудшением положения налогоплательщика» по смыслу ст. 5 НК РФ.

Федеральный закон от 26.02.2024 № 39‑ФЗ, исключивший двухлетний срок, вступил в силу 26 марта 2024 года. На дату вынесения ФНС России решения о проверке – 28 декабря 2024 года – эта норма уже не действовала. Поэтому ссылаться на её нарушение юридически некорректно.

Пункт 5 ст. 105.17 НК РФ, действовавший как на момент подачи уведомления, так и на момент вынесения решения о назначении проверки, позволяет проверять сделки, совершенные в пределах трех календарных лет, предшествующих году вынесения решения о Проверке по ТЦО. Решение вынесено в 2024 году, сделки совершены в 2021 году – трехлетний срок соблюден. Действия ФНС России соответствуют актуальному законодательству.

Постановление суда округа может быть обжаловано в Верховном Суде Российской Федерации. Если этого не произойдет, сложившаяся практика (квалификация двухлетнего срока как процессуальной нормы) распространится на аналогичные споры – в том числе на сделки, по которым решения о Проверках по ТЦО вынесены после марта 2024 года.

Эксперты Б1 продолжат следить за развитием судебной практики по данному вопросу и информировать вас о новых значимых изменениях.