Налоговое регулирование личных фондов – что день грядущий нам готовит?

С 1 марта 2022 года в России появился новый вид некоммерческой организации — личный фонд, направленный на структурирование владения и передачу активов в фонд при жизни собственника. 

Законом № 389-ФЗ, подписанным Президентом РФ и опубликованным 31 июля 2023 года, внесено специальное налоговое регулирование личных фондов, которое делает их более привлекательными с точки зрения налогообложения.

Напомним отличительные черты личных фондов:

Кто учреждает?

Личный фонд — это некоммерческая организация, которая создается при жизни собственником активов (при создании после смерти — наследственный фонд). Учредителем может быть только собственник активов или его супруга, в случае передачи в фонд совместно нажитого супругами имущества. 

Активы фонда

При создании в личный фонд (за исключением наследственного фонда) необходимо передать имущество оценочной стоимостью не менее 100 млн рублей.

Имущество личного фонда и ответственность учредителя фонда

Собственник активов при жизни может передать в личный фонд принадлежащее ему имущество, и фонд (за исключением наследственного фонда) будет нести субсидиарную ответственность таким имуществом по обязательствам учредителя личного фонда в течение трех лет со дня его создания.

Также в течение трех лет со дня создания личного фонда учредитель личного фонда будет нести субсидиарную ответственность по обязательствам фонда при недостаточности его имущества.

Структура органов управления личного фонда 

Структура органов управления личного фонда схожа со структурой органов управления российских некоммерческих организаций — единоличный (может выступать любое физическое или юридическое лицо, назначенное в соответствии с уставом личного фонда, за исключением учредителя личного фонда) и высший коллегиальный исполнительный органы, попечительский совет. 

Выгодоприобретателями личного фонда могут быть лица или отдельные категории лиц из неопределенного круга лиц, являющиеся получателями всего (или части) имущества фонда, в том числе при наступлении обстоятельств, относительно которых неизвестно, наступят они или нет. Назначаются учредителем или органами управления фонда. 

Выгодоприобретателем может быть и сам учредитель при условии, что это предусмотрено уставом фонда.

Права выгодоприобретателя не могут переходить к другим лицам, в частности, в случае правопреемства или наследства. 

Тем не менее, до настоящего момента налоговое законодательство не содержало норм, регулирующих особенности налогообложения личных фондов, их учредителей и выгодоприобретателей. Неурегулированным оставался вопрос налогообложения активов, полученных фондом при учреждении, прибыль фондов подлежала налогообложению по общей ставке 20%, а выгодоприобретатели должны были платить налоги с имущества и выплат, полученных от личного фонда, по ставке 13%/15% - 30%. По этим причинам такие структуры не были востребованными. 

Что поменялось?

Кратко:

• передача имущества (имущественных прав) в личный фонд и из личного фонда не повлечет налоговых последствий ни для учредителя, ни для фонда, ни для выгодоприобретателей;
• передача имущества в личный фонд не прерывает сроков нахождения активов в собственности учредителя для целей применения соответствующих льгот, а выгодоприобретатели смогут учесть расходы учредителя при реализации полученных активов;
• получение выплат и активов от личного фонда учредителем или выгодоприобретателями освобождается от налогообложения при соблюдении определенных условий;
• возможность применения фондом пониженной ставки по налогу на прибыль в размере 15% при соблюдении требований.

В деталях:

1. Передача активов в фонд. 

Налогообложения на уровне фонда и физических лиц не возникает.

2. Функционирование структуры и получение активов из фонда

• Передача личным фондом имущества или имущественных прав выгодоприобретателям — физическим лицам не признается объектом налогообложения, в том числе для целей НДС;
• Доходы, полученные от личного фонда в денежной или натуральной формах, не подлежат налогообложению / декларированию на уровне выгодоприобретателей, если они получены после смерти учредителя фонда. Отдельная категория выгодоприобретателей освобождается от налогообложения, если доходы получены от личного фонда при жизни его учредителя;
• Применение фондом пониженной ставки 15% по налогу на прибыль при соблюдении ряда условий. В иных случаях применяется стандартная налоговая ставка — 20%.

3. Реализация полученных из фонда активов 

• Если учредитель передал фонду недвижимость, акции (определенная категория), облигации российских организаций, инвестиционные паи (определенная категория), доли участия в уставном капитале российских организаций или любое другое имущество, а после этого получил их из фонда обратно, при дальнейшей реализации в минимальный предельный срок владения такими активами включается срок их нахождения в собственности учредителя до и после передачи в фонд, а также срок нахождения в собственности фонда. Таким образом, нахождение активов в собственности фонда не прерывает срок их нахождения в собственности учредителя для целей НДФЛ. Важно отметить, что текущие формулировки не содержат указаний на то, что это также применяется к имущественным правам;
• Если недвижимость получена из личного фонда, минимальный предельный срок владения такой недвижимостью для целей НДФЛ сокращается с 5 до 3 лет;
• Если при получении налогоплательщиком ценных бумаг, имущества или имущественных прав от личного фонда налог не взимался (см. п. 2 выше), при налогообложении доходов по операциям их реализации (погашения), налогоплательщик вправе учесть расходы личного фонда или учредителя личного фонда на их приобретение. Для этого расходы должны быть документально подтверждены и ранее не учтены личным фондом или учредителем в целях налогообложения.

Вступление в силу

Закон подписан Президентом РФ и опубликован 31 июля 2023 года, что означает, что большинство норм будут применяться к доходам / расходам с 1 января 2024 года. Однако:

• положения об учете расходов личного фонда при совершении операций с ценными бумагами распространяются на правоотношения с 1 января 2022 года;
• положения об учете расходов учредителя или личного фонда на приобретение имущества / имущественных прав при их дальнейшей реализации / погашении вступают в силу через месяц после официального опубликования закона, то есть, потенциально могут применяться уже в 2023 году.

При этом остаются неурегулированные вопросы в части налогообложения. Например, возможность зачета на уровне физических лиц (выгодоприобретателей) налога с доходов фонда в виде дивидендов, которые уже подлежали налогообложению в РФ.

Чем мы можем помочь?

Мы будем рады оказать вам содействие и помощь по вышеуказанным вопросам, провести сравнение российских структур с их зарубежными аналогами, проанализировать налогообложение в вашей персональной ситуации на всех этапах, а также помочь в создании выбранной структуры. 

За дополнительной информацией вы можете обратиться к авторам этой публикации.

Авторы:

• Георгий Коваленко, партнер, группа оказания юридических услуг
• Антон Ионов, партнер, группа оказания услуг частным клиентам
• Светлана Берлева, директор, группа оказания услуг частным клиентам
• Алина Василюк, старший менеджер, группа оказания услуг частным клиентам
• Ирина Романенко, старший консультант, группа оказания услуг частным клиентам